הבשורות והגזירות בחוק ההסדרים החדש בנוגע למיסוי התחדשות עירונית

כדאיות הפרויקטים בתחום ההתחדשות העירונית היא אחד הנושאים המדוברים של השנים האחרונות, ואחד המנועים החשובים לקידום ההתחדשות העירונית והגדלת היצע הדירות בישראל. כידוע, הכדאיות נעוצה במידה רבה בתוצאות המס הסופיות של הפרויקט, כלומר פרויקט התחדשות עירונית נשען ברובו על הטבות המס הניתנות לפרויקט מסוג זה על ידי המחוקק. כיוון שמדובר בתחום חדש יחסית, שהתאוצה שלו גוברת בשנים האחרונות, מתעוררות בהתאם גם סוגיות שונות ובעקבותיהן אנו עדים לסבבי תיקונים בפרקי המיסים הנוגעים לפינוי-בינוי ולתמ"א 38.

כך לדוגמה, בחוק ההסדרים הקודם תוקן פרק חמישי 4 לחוק מיסוי מקרקעין באופן שבו בוטלה ההגבלה לפיה הפטור ממס שבח יחול ביחס לבעלים של דירה אחת בלבד, ונקבע כי הפטור הספציפי לפינוי-בינוי יחול גם ביחס למרובי דירות. למרות התיקון המבורך ביחס לפרויקטים של פינוי-בינוי, ולמרות שמדובר בעסקאות דומות ביותר במהותן - התיקון הנ"ל התייחס אך ורק לפרויקטים מסוג פינוי בינוי מבלי שניתן פתרון כלשהו לאותה בעיה שקיימת גם בפרויקטים מסוג תמ"א 38 , וזאת ללא כל הצדקה ממשית.

כפי שנפרט להלן, הצעת חוק ההסדרים כוללת מספר תיקונים לחוק מיסוי מקרקעין , ובפרט ביחס לפרויקטים מסוג התחדשות עירונית ו"התחדשות בניינית" שתתייחס למבנים "טעוני חיזוק" (מושג חדש שעתיד להיכנס לחוק מיסוי מקרקעין במסגרת הצעת החוק הנ"ל). על פי התיקונים המוצעים, ניתן לזהות כוונה מסוימת "ליישר קו" בין הטבות המס הניתנות לתמ"א 38 לבין הטבות המס הניתנות לפינוי בינוי – מה שנראה כמו בשורה מבורכת ליזמים ולעורכי הדין המלווים עסקאות אלו. יחד עם זאת ומבלי לפגוע בחשיבותם של התיקונים האמורים, הצעת החוק כולל גם כמה "גזרות" שמסתמנות בו, ואשר עשויות להוות חסמי שוק שיפגעו הן בבעלים והן ביזמים. על מנת לסיים מאמר זה בנימה חיובית, נתחיל דווקא באותם תיקונים שמהווים לדעתנו "גזירות" בהיבט המיסוי.

1. שלילת הפטור ממס שבח בפרויקטים מסוג פינוי בינוי , כאשר לדייר ניתנת דירת תמורה ותמורה כספית

המצב הקיים:
בפרויקטים של פינוי בינוי , כל תמורה כספית המשולמת בנוסף לדירת התמורה   תהא פטורה ממס שבח במידה ואינה עולה על תקרת הפטור.

התיקון המוצע:
תמורה כספית שתשולם על ידי היזם לדייר במסגרת העסקה, תהיה פטורה ממס רק אם יש בבעלותו של הדייר דירה יחידה או שהדייר הינו "קשיש" לפי ההגדרה בחוק (גילו 70 שנה לפחות ביום חתימת ראשון הדיירים בבניין, והוא התגורר בדירה בתקופה של שנתיים לפני מועד זה, וכן במועד חתימתו על ההסכם). לפי ההצעה כל תמורה כספית נוספת, שהייתה פטורה ממס, וניתנה לדייר במסגרת פרויקט פינוי בינוי , תתווסף לצורך מס שבח , לתמורה שיקבל הדייר כאשר ימכור את דירתו. 

המשמעות:
התיקון מצמצם את הגמישות הקיימת בידי היזם לספק פתרונות לדיירים בדרך של "שנמוך" על מנת להתגבר על חסמים שונים בקידום הפרויקט (בפן התכנוני או בשל דיירים סרבנים למשל). כך למשל אפשרות ה"שנמוך" - קבלת דירה קטנה יותר מדירת התמורה המוצעת בתוספת יתרת השווי במזומן, שעד כה לא חויבה במס שבח, תהיה כעת פתרון לא אטרקטיבי שאף עשוי לייצר אפליה בין דיירים שונים באותו הפרויקט. שכן כאמור, כיום תמורה כספית פטורה ממס מאפשרת ליזמים "לפצות" בעלים על קשיים תכנוניים שנכפו על היזם והבעלים בשל הפרויקט. במקרים מעין אלו, אותו דייר "מפוצה" על שווי השטח שלא ניתן לו לבסוף - ואולם, במקרים רבים מדובר בכורח שלא היזם ולא הבעלים העדיפו וסביר להניח שאילולא אותו צורך  תכנוני גם הם לא היו בוחרים בה.

על פי התיקון המוצע בחוק ההסדרים ולמרות שנכפה על היזם והדייר לבחור בחלופת התמורה הכספית (ולמרות שסיטואציה כזו יכולה לקרות גם ביחס לבעלים שזו דירתו היחידה וגם לבעלים שהוא מרובה דירות),יוצא שהדייר "נענש" פעמיים, פעם אחת מכיוון שיתכן שהוא היה מעדיף לקבל את דירת התמורה שהובטחה לו מלכתחילה, ופעם שנייה כיוון שסך התמורות נטו שנשארות לו ביד פוחתות משמעותית בעקבות מיסוי התמורה הכספית. 

2. מיסוי הסבת פרויקטים – שינוי הלכת איווגה

המצב הקיים:
כיום ובקצרה - בהתאם להלכות איווגה, רותם שני , סבא ונסה ו-חן ברדה - כל עוד לא הגיע יום המכירה ולא התקיימו התנאים המתלים, עסקת הסבת פרויקט בין יזמים אינה מהווה עסקה במקרקעין ולפיכך, העסקה אינה יוצרת חיוב במס. שכן "הממכר", הנכס שנמכר במסגרת ההסבה, אינו עולה לכדי "זכות במקרקעין", כפי שכבר פירטנו במאמרים קודמים. 

התיקון המוצע:
בהתאם לתיקון וגם אם עדיין לא הגיע "יום המכירה", ההסבה תיחשב כמכירת זכות במקרקעין, ו"שווי המכירה" לצורך קביעת המס עבור עסקה זו יהיה כשווי התמורה החוזית. בהגיע "יום המכירה", ישלם היזם שמחזיק בזכויות באותו המועד, את מס הרכישה על כל שווי ההתחייבויות שלקח על עצמו כלפי הדיירים (בדומה לדיווח שמוגש כיום בהגיע יום המכירה הנדחה).

המשמעות: 
ראשית, מדובר בתיקון הסותר הן את הפסיקה הקיימת אשר לפיה הסבת פרויקטים בין יזמים לפני התקיימות התנאים המתלים אינה עולה כדי מכירת "זכות במקרקעין", ובהתאם הסבה זו אינה אמורה להתחייב במס כלל. חרף האמור הרשות מבקשת למעשה להשית מס רכישה על רכישה של זכויות אשר אינן עולות כדי "זכות במקרקעין" בניגוד להוראות הפסיקה החלה ובאופן שאינו מתיישב עם הוראות פרק חמישי 4  ו- 5 לחוק אשר מאפשרות את דחיית יום המכירה לגביהן.

בנוסף משמעות ההצעה לחייב במס מכירת מניות בחברות פרויקט, היא למעשה סיווג של אותן חברות פרויקט כ"איגודי מקרקעין" (כאשר על פי החוק והפסיקה, חברה תסווג "איגוד מקרקעין" כאשר כל רכושה במישרין או בעקיפין הוא זכויות במקרקעין; חברת התחדשות עירונית פעילה, שמקימה ומבצעת את הפרויקט ואשר בעלת התחייבות להעניק שירותי בנייה ודירות חלופיות לבעלים, היא חברה עסקית בפני עצמה לדעתנו, ולכן חברה פעילה כאמור שבבעלותה גם מלאי קרקעות -  אינה אמורה להיות מסווגת כ"איגוד מקרקעין"). בכל הכבוד להצעת החוק, וכאמור – חברות הפרויקט הנ"ל, רובן ככולן, הן חברות יזמיות ו/או קבלניות פעילות שבחינתן מלמדת בבירור שאין מקום לסווגן כ"איגודי מקרקעין" – לא לפני "יום המכירה" ולא לאחריו. ההצעה המסתמנת יכולה להקשות על מצבים בהם יזם נתקל בקושי אמיתי, כאשר הוא צריך להכניס שותף או להעביר את הפרויקט, וכתוצאה מכך, קידומם והוצאתם לפועל של פרויקטים רבים עשוי להיפגע.

3. תיקון המצב המשפטי המכונה "נוהל חמולות"
התיקון מוצע במסגרת תקציר לפרק "צעדי מיסוי בתחום הדיור" ואינו מופיע בחוק ההסדרים.

המצב הקיים:
במקרים בהם מתגוררים ביחידת מגורים אחת מספר תאים משפחתיים, יהיה זכאי כל תא משפחתי, במסגרת פרויקט פינוי בינוי , לקבל יחידה חלופית אחת ותמורה כספית בהתאם לתקרת השווי.

התיקון המוצע:
הפטור ליחידת מגורים יינתן רק אם שיעור זכותו של המוכר בדירת המגורים החלופית, יהיה שווה לשיעור זכותו של המוכר בדירת המגורים הנמכרת. כך, לדוגמה, תמורת הדירה הנמכרת, ללא קשר למספר התאים המשפחתיים, תינתן רק דירה חלופית אחת.

המשמעות:
התיקון נועד ליצור לכאורה שוויון בין אדם יחיד, המוכר את דירתו בפינוי בינוי וזכאי לקבל יחידת מגורים אחת בפטור ממס, לבין תא משפחתי שכל אחד מחבריו עשוי במצב הקיים למכור חלק ביחידת המגורים הקיימת ולקבל תמורת אותו חלק יחידת מגורים שלמה. אולם אין בחוק כל דרישה לתמורות שוויוניות בין בעלים, אלא רק קביעה של תקרת הפטור ביחס לדירת התמורה. התיקון אינו מתיישב עם הוראות החוק, ובכלל זה עם העובדה שבפינוי בינוי זכאי כל "מחזיק" במתחם זכאי לדירת תמורה עד לתקרת השווי, ללא כל קשר לגודל הנכס שבו הוא מחזיק. כך שבמקום לתקן אפליה, התיקון מייצר אותה.

הבשורות מול הגזרות

1. סמכות מנהל הרשות הממשלתית להכריז על שטח כעל מתחם פינוי בינוי

המצב הקיים: "מתחם" פינוי לשם בינוי צריך לכלול לפחות 24 יחידות דיור.

התיקון המוצע: מנהל הרשות הממשלתית להתחדשות עירונית יוכל להכריז על שטח כמתחם לפינוי לשם בינוי או לעיבוי בנייה, גם אם יש בשטח פחות מ- 24 יחידות, כל עוד הוא עונה על שני תנאים:

• השטח כולל לפחות 8 יחידות שהן יחידות צמודות קרקע.
• מוצעת לגבי השטח תוכנית הכוללת לפחות מכפלה של מספר היחידות הקיימות בחמש, או 70 יחידות -  לפי הגבוה מביניהם.

המשמעות:
מדובר בהסרת חסם משמועתי, שכן שטחים נוספים ישוחררו למטרות התחדשות והגדלת היצע הדירות.

2. החלת הטבות המס הניתנות לתוכנית חיזוק גם על מבנים "טעוני חיזוק" (המתווה החדש לחיזוק מבנים)

המצב הקיים:
הטבות המס ניתנות אך ורק למתחמים שהוכרזו מכוח החוק להתחדשות עירונית, או מכוח תוכניות חיזוק שנעשו לפי סעיף 23 לחוק.

התיקון המוצע:
 להחיל את הפטור הניתן לפרויקטים מסוג התחדשות עירונית  גם לגבי בניינים "טעוני חיזוק" ("התחדשות בניינית"),לפי סעיף 70א לחוק התכנון והבנייה.

הבשורה: 
 חסם בדמות תכנית החיזוק,  שהמשמעות שלו היא הרחבה של הטבות המס גם לפרויקטים המבוצעים לגבי מבנים הטעונים חיזוק.

3. הרחבת הפטור בתמ"א 38/2 גם לבעלים שמחזיקים ביותר מדירה אחת בבניין

המצב הקיים:
 הפטור ממס במסגרת תמ"א 38/2 ניתן רק לגבי דירת מגורים אחת בלבד.

התיקון המוצע:
הרחבת הפטור ממס לפרויקטים של תמ"א 38/2 לשתי דירות מגורים לכל היותר, ובתנאי ששיעור זכותו של המוכר בדירת המגורים החלופית יהיהשווה לשיעור זכותו בדירת המגורים הנמכרת .

להחיל את הפטורים גם על יחידות דיור המשמשות דיור ציבורי, ונמכרות ליזם במסגרת עסקת התחדשות בניינית, על ידי המדינה או על ידי חברה המנהלת את הדירות עבור המדינה, בכפוף לתנאים ובדומה לעסקאות פינוי בינוי.

לקבוע כי בעסקאות אלו, לא יחול פטור על מכירת דירה לקרוב במקרים בהם מכירת הדירה על ידי מעביר הדירה לא הייתה מזכה אותו בפטור, ככל שהעברת הדירה בוצעה 12 חודשים לפני שנחתם ההסכם הראשון לביצוע ההתחדשות הבניינית עם אחד מבעלי הדירות, והסתיימה ביום המכירה של הדירות באותו הבניין. 

חשוב לציין כי יש כאן גם מעין גזירה במובן זה שהתקופה הנבדקת לא מסתיימת במועד החתימה של הדיירה על ההסכם, אלא רק ביום המכירה הנדחה.

הבשורה:
ההצעה להרחיב את הפטור ממס בפרויקט תמ"א 38/2 היא הצעה ראויה שיכולה לסייע בקידום פרויקטים של התחדשות עירונית , ואולם לדעתנו לא די רק בהרחבת הפטור לשתי דירות אלא יש ליישר קו באופן מלא עם הפטורים הניתנים בפרויקטים של פינוי לשם בינוי. לדעתנו "יישור הקו" יתרום לתמריץ חיובי של הבעלים והיזמים לאשר ולקדם את הפרויקטים מהר ככל שניתן, וזאת משום שהמיסוי לא יהווה משקל משמעותי בעת בחירת הפרויקט.

4. הרחבת הטבות המס לקשישים

המצב הקיים:
הטבות המס לקשישים ניתנות אך ורק בפרויקטים מסוג פינוי בינוי , ללא כל סיבה ראויה. למרות שבפועל אין כל הגיון לייחד אותה דווקא לפרויקטים מסוג זה, שהרי גם קשישים בפרויקט תמ"א 38/2 עוברים תהליך דומה ויש צורך לייצר עבורם פיתרון בדומה לפרויקטים מסוג של פינוי בינוי.

התיקון המוצע: 
להחיל את אותן ההטבות הניתנות לקשישים במסגרת פינוי בינוי , גם בפרויקטים של תמ"א והתחדשות בניינית, כך שיחולו אותן ההטבות להן זכאי הקשיש בפרויקטים של פינוי-בינוי גם על פרויקטים מסוג של תמ"א 38 - ובכלל זה הקשיש יהיה רשאי למכור את הדירה הקיימת ליזם בתמורה לקבלת שתי יחידות תמורה בשווי יחידת התמורה, או למכור את דירת התמורה ליזם או לצד ג' בפטור ממס ובכפוף לעמידתו בתנאים הקבועים בנוסף מוצע כי הן ביחס לפרויקטים מסוג ת"א 38 והן ביחס לפרויקטים של פינוי בינוי. כן מוצע כי הגדרת "קשיש" תורחב כך שתכלול גם "חולה הנוטה למות"

במסגרת הצעת החוק מוצע גם להגביל את מועד מכירת דירת התמורה על ידי הקשיש לצד שלישי, כך שהקשיש יהיה זכאי לפטור ממס רק אם מוכר את הדירה עד שישה חודשים לאחר מועד הפינוי של הפרויקט. כמו כן, מוצע לקבוע שדייר יוכל למכור את דירת התמורה ולקבל את הפטור במכירה ליזם רק אם מוכר את הדירה עד לקליטת בקשה להיתר בנייה מכח תכנית לפינוי בינוי לגבי הבית המשותף שבו נמצאת היחידה הנמכרת.

הבשורה:
לדעתנו, מדובר בצעד מתבקש וטוב עשה המחוקק שביקש למצוא פתרון לדיירים קשישים גם בפרויקטים של תמ"א 38 . אנחנו נתקלים בלא מעט מקרים שבהם יזם בתמ"א 38 מבקש, למרות שאין לו כל חובה חוקית, להיטיב עם הקשיש ולמצוא לו פתרונות אחרים, שעשויים לעיתים להיות עתירי מס, ושעשויים לפגוע בכדאיות הפרויקט, ולכן מדובר בתיקון מבורך לדעתנו.

5. הרחבת האפשרות לקבלת תמורה כספית גם בפרויקט תמ"א כאשר מדובר ב"מוכר מוטב"

המצב הקיים:
בהתאם לפרק חמישי 5 כל תמורה כספית נוספת שמקבל דייר ממוסה בופן מיידי במועד העסקה.

התיקון המוצע:
הוספת האפשרות של דייר שהוא "מוכר מוטב" (קשיש או מי שהדירה הנמכרת היא בשבילו דירתו היחידה) .אשר יוכל לקבל תמורה כספית נוספת בפטור ממס.

הבשורה:
מדובר בצעד נוסף שמלמד על כוונה ליצור התאמה מסוימת בין אופן המיסוי של פרויקטים מסוג תמ"א 38 לפרויקטים של פינוי בינוי , ושגם מלמד על כך שרשות המסים מכירה בחשיבות האפשרות של התמורה במזומן בפרויקטים כאלה (יחד עם זאת ראוי היה לדעתנו, לאפשר את החלופה לא רק ביחס למוכר מוטב או בעל דירה יחידה אלא לכל דייר בפרויקט).

בשני התיקונים האחרונים, מצהירה הממשלה למעשה, כי על אף ההספדים המוקדמים, תמ"א 38 עדיין חיה ובועטת, ויתכן שהיא כאן כדי להישאר. כיוון שהתוכנית עדיין מיושמת ומקודמת על ידי הרשויות המקומיות, תיקון אי השוויון בינה (ובין חיזוק בניינים טעוני חיזוק) לבין עסקאות פינוי בינוי הוא בהחלט מתבקש, ויש בו כדי לשחרר חסמים לא מעטים. כך שלצד הגזרות, ישנה בהחלט גם מגמה חיובית.

לפרטים נוספים >>