העליון בפסיקה דרמטית: אין לכלול אוטומטית את המע"מ בחישוב היטל השבחה

פסיקה שהתקבלה אתמול בבית המשפט העליון דנה בשאלה האם בעריכתה של שומה לצורך חיוב בהיטל השבחה , על השמאי להניח מכירה במחיר הכולל את הרכיב במע"מ?

המקרה שלפנינו דן בהשבחתן של מספר חלקות מקרקעין בתל מונד, שבעלות חברה זרה, כתוצאה משינוי ייעודן בהליך תכנוני מייעוד חקלאי לייעוד למגורים מסוג "אזור מגורים א' מיוחד". על-פי התכנית העדכנית שחלה על המקרקעין, לחברה הוקנתה זכות לבנות 256 יחידות דיור צמודות קרקע על 115 מגרשי מגורים. על כן, הפיקה הוועדה המקומית לתכנון ולבנייה שרונים שומות היטל השבחה . שומות אלה היו מבוססות על הנחה של מכירת המקרקעין במחיר הכולל את רכיב המע"מ. ההכרעה במחלוקת זו במקרה דנן היא בעלת משמעות כספית ניכרת, המוערכת בכ-17 מיליון שקל.

השאלה האם יש לכלול את רכיב המע"מ בשווי הנכס לצורך חישוב היטל השבחה לא הוכרעה בבית המשפט העליון מעולם. בשנת 2002 נדונה השאלה הזו בבית המשפט המחוזי בתל אביב בע"א (מחוזי ת"א) 2409/99 הקופה לתגמולים ופנסיה של עובדי הסוכנות לא"י בע"מ נ' הוועדה המקומית לתכנון ולבנייה רמת-השרון (להלן: הקופה לתגמולים או קופת תגמולים). באותו פסק דין קבע השופט א' גרוניס, כי בעת עריכת השומה יש לכלול גם את רכיב המע"מ. 

היבט חשוב נוסף בעניין זה, הוא שבשנת 2009, מספר שנים לאחר שניתן פסק הדין בעניין הקופה לתגמולים, פרסמה מועצת שמאי המקרקעין הפועלת במשרד המשפטים מסמך המכונה "תקן 11.0 בדבר סוגיות מיסוי בשומות מקרקעין", אשר מטרתו המוגדרת של תקן 11 היא "קביעת הוראות להתייחסות למרכיב המע"מ בשומות מקרקעין". תקן 11, הינו העמדה המנחה של מועצת שמאי המקרקעין.

התקן מבחין בין שלושה מצבי שוק, אשר מסווגים לפי סוג הלקוח אשר בדרך כלל רוכש את סוג הנכס הנישום: שוק של רוכשים פרטיים שקונים נכסים לצרכיהם, כגון דירת מגורים בבנייה רוויה ויחידות דיור בבנייה צמודת קרקע (להלן: שוק פרטיים); שוק של נכסים "עסקיים או ציבוריים", שלפי התקן מהווים בדרך כלל "גורם ייצור הנמכר לעוסקים", דוגמת מבנה או חלק ממנו המשמש למשרדים, מסחר, מלאכה, תעשיה ותעסוקה (להלן: שוק עוסקים); ושוק המוגדר כ"מעורב", המורכב מרוכשים פרטיים ועוסקים כאחד (להלן: שוק מעורב).

המקרה המורכב יותר הוא זה של "שוק מעורב", בהתאם לנכס נשוא העתירה. ביחס אליו קובע התקן, כי אין להביא בחשבון את רכיב המע"מ ועל השמאי לנקוב בשווי הנכסים כמו ביחס לשוק עוסקים, להוציא מקרים שבהם השמאי ימצא לנכון לחרוג מכך. על פי התקן, בבואו להכריע בשאלה האמורה, יביא השמאי בחשבון, בין היתר, שלושה גורמים: שוויו וגודלו הפיזי של הנכס (על יסוד ההנחה שנכסים גדולים יותר עשויים להוות יתרון לעוסקים); רמת המורכבות הדרושה לצורך מימוש השימוש המיטבי בנכס, למשל, כאשר נדרש פיתוח (על יסוד ההנחה שרמת מורכבות גבוהה מפחיתה את הביקוש מצד רוכשים פרטיים); וכן סוג בעל הזכות בנכס הנישום (מתוך הנחה שלעוסק יהא יתרון לרכוש את הנכס מעוסק על מנת להתקזז על רכיב המע"מ.

[quote]

במקרה שלפנינו, השמאי המכריע ערך שתי שומות – האחת ביחס למגרש ספציפי והאחרת ביחס לשאר המגרשים. בשומות אלה כלל השמאי המכריע במסגרת מחירי המקרקעין, הן במצב הקודם והן במצב החדש, את רכיב המע"מ. קביעתו נעשתה בהתאם לפסק הדין שניתן בעניין הקופה לתגמולים, ובניגוד לאמור בתקן 11. 

החברה ערערה על שומות מכריעות אלה לוועדת הערר המחוזית לפיצויים ולהיטל השבחה – מחוז מרכז, בטענה כי אין לכלול את רכיב המע"מ במחירי המקרקעין לצורך חישוב גובה ההשבחה. ועדת הערר דחתה את הערר, תוך הפניה לפסק הדין "קופת התגמולים". המערערת הגישה ערעור על החלטה זו לבית המשפט המחוזי וזה נדחה גם כן. בהמשך הוגש ערעור לעליון.

בהכרעת בית המשפט העליון, קבעה כב' השופטת ד' ברק-ארז, כי בשל ההתפתחות הפרקטיקה השמאית יש לנהוג לפי תקן 11 בשאלה שעניינה הכללת רכיב המע"מ בחישוב היטל השבחה . לדבריה, תקן 11 מבטא מומחיות שמאית שיש בה רמות תחכום ומיומנות גבוהות יותר מאלו שהיו מוכרות בעבר. התקן מבחין בין שווקים שונים ומכיר בכך שלא כל ה"שחקנים" פועלים באותו שוק. לעומת זאת, פסק הדין בעניין הקופה לתגמולים ניתן בשנת 2002 והוא מבוסס על הנחה של פעולה בשוק אחד. 

החידוש בתקן 11 בהשוואה להתקדמות שכבר הושגה בהחלטותיהן של ועדות הערר הוא ההתייחסות לא רק להבחנה בין "שוק עוסקים" לבין "שוק פרטי", אלא גם למצב של "שוק מעורב". כלומר, במקרה הטיפוסי "עוסק" ישקיף על שווי הנכס ללא רכיב המע"מ, מאחר שהוא מקזז אותו. קונה פרטי, אשר לא פועל כך, יעריך את שווי הנכס שרכש ככולל מע"מ. תקן 11 מציג קווים מנחים ביחס למתן מענה לשאלה איזהו נכס המקרקעין שקוניו יתחשבו ברכיב המע"מ, ובדרך זו הוא משקף את המחיר הסביר בשוק החופשי.

על כן, אם שומת ההשבחה תכלול את רכיב המע"מ מקום שבו ההתחשבות בו אינה מבטאת את מחירו האמיתי של נכס המקרקעין, כפי שעשוי לקרות במקרה של אימוץ כלל גורף דוגמת ההלכה שנקבעה בעניין הקופה לתגמולים, הדבר לא יעלה בקנה אחד עם דרישת החוק לקביעת שווי "כאילו נמכרו בשוק חופשי".

ככל שנכס מקרקעין נמצא בשוק עוסקים, אשר לא משלמים מע"מ ברכישת הנכס, אך רכיב המע"מ מגולם בהיטל ההשבחה, הרי שהדבר פוגם בתכליתו החברתית של היטל השבחה , דהיינו גבייתו מן ההתעשרות שצמחה לנישום כתוצאה מפעולת התכנון של הרשות. 

על כן, במקרה שלפנינו, המאופיין בשוק מעורב שבו פועלים יזמים, רוכשים פרטיים וכן קבוצות רכישה, בהתאם לתקן 11, השומה לא תכלול את רכיב המע"מ - ההנחיה של דברי ההסבר בתקן 11 לבחון את סוג בעל הנכס במקרה של שוק מעורב, נועדה לסייע בקביעה מיהו הרוכש הסביר בעסקה תיאורטית בנכס.

בית המשפט העליון קיבל את הערעור, שבנסיבות העניין לא היה מקום לכלול את רכיב המע"מ בחישובו של היטל ההשבחה ובניגוד לקביעתם של השמאי המכריע, ועדת הערר ובית המשפט המחוזי.

בר"מ 1621/18 אטבליסמנט סמונד נ' הוועדה המקומית לתכנון ובנייה שרונים

לחדשות נדל"ן, עדכונים יומיומיים, דעות וניתוחים, הורידו את  אפליקציית מרכז הנדל"ן
אנשי נדל"ן, בואו לשמוע ולהשמיע את דעתכם. הצטרפו לקבוצת הפייסבוק רק נדל"ניסטים ותיחשפו לתכנים בלעדיים לתעשייה