טובות שתי דירות קטנות מדירת תמורה גדולה. האמנם?

תחילה היו אלה כמה יחידי סגולה "אמיצים". אט-אט הטפטוף התגבר וכיום כבר ברור שמדובר במגמה: בעלי דירות רבים בפרויקטים של תמ"א 38  (הריסה ובנייה) ופינוי-בינוי מבקשים לקבוע בהסכם בינם לבין היזם כי הם יהיו רשאים לקבל שתי דירות קטנות בבניין החדש – במקום דירה אחת גדולה.

על פניו, הרציונל של בעלי הדירות האלה מובן: במרבית המקרים, שוויין המצרפי של שתי דירות קטנות עולה על זה של דירה גדולה בעלת שטח כולל זהה.

"לכאורה, קבלת התמורה בשתי דירות נפרדות נראית כמהלך משתלם כמעט תמיד עבור הבעלים. אולם היא מעלה שאלות מיסויות מעניינות ואתגרים לא פשוטים", אומר עו"ד ד"ר בני קלדרון, שותף במשרד עורכי הדין יוסי אלישע קלדרון ושות'. "מדובר הן בשאלה כיצד יש לנתח מבחינה מיסויית עסקה שבה במקום דירת מגורים קיימת מתקבלת יותר מיחידה אחת, ובהמשך לכך – מי מהצדדים יישא בחבויות המס שייווצרו, במידה שייווצרו. אבקש להתמקד להלן בפרויקטים של תמ"א 38/2 ".

מה אומר החוק בנושא, ככל שעסקינן בתמ"א 38/2?

"נכון להיום, למעט מקרים מיוחדים שקבועים בחוק מיסוי מקרקעין , הכלל הוא שבתמ"א 38/2 הדייר מפנה את דירת המגורים הקיימת שבידיו, היא נהרסת, ותחתיה הוא זכאי לקבל מהיזם דירת מגורים חדשה אחת בלבד. הפטור ממס שבח במכירה על ידי הדייר ותחולת מע"מ בשיעור אפס על שירותי הבנייה, הניתנים מצד היזם, מוגבלים לכאורה לדירה חדשה ששטחה גדול בעד 25 מ"ר בהשוואה לדירה הקיימת שתיהרס. כאשר מדובר בדייר שקיבל שתי דירות מגורים או יותר בתמורה לדירתו האחת הנוכחית, על פניו צפויות להיווצר חבויות מס נוספת כגון מס שבח , מס רכישה ומע"מ.

"באשר לשאלת אופן המיסוי, אין לכך מענה ישיר בפסיקה, בחוק או בהוראות הפרשנות של רשות המיסים. זו קרקע פורייה לתכנון מס נכון, כאשר קיימות מספר אפשרויות לניתוח מיסויי, והן תלויות כמובן בראש ובראשונה בנתוני הדירה, זכויות הבנייה הצמודות לה ובפרטי הפרויקט המסוים".

ומה לגבי גודלן של כל אחת מהדירות החדשות? מי מחליט בעניין?

"זו עוד סוגיה לא פתורה, שיש לה משמעות רבה בהיבט המיסויי. הרי אם הדייר הוא שנושא בחבות המס, יהיה לו אינטרס ברור שהדירה החוסה תחת הפטור תהיה גדולה ככל הניתן, וזאת על חשבון הדירה השנייה, שאינה חוסה, על פניה, תחת הפטור.

אמחיש זאת באמצעות הדוגמה הבאה: בעל דירה קיימת בשטח של 120 מ"ר שזכאי, במסגרת הפטור ממס, לדירת מגורים חדשה ששטחה 145 מ"ר (תוספת של 25 מ"ר לשטח הקיים). אם הדייר הוא זה שנושא בחבות המס, אך טבעי שהוא ידרוש מהיזם שהדירה הראשונה, הפטורה ממס, תהיה בשטח גדול ככל שניתן, נניח 95 מ"ר, ואילו הדירה הקטנה תהיה בשטח המינימלי האפשרי, נניח 50 מ"ר. אבל אז נכנסים לתמונה הרצונות והאילוצים של היזם, שלא תמיד עולים בקנה אחד עם האינטרס של הדייר".

קל לפצל, קשה למסות

קושי משפטי נוסף שמציין עו"ד קלדרון נוגע לאופן בו מחושבות יתר חבויות המס בפרויקטים של הריסה ובנייה מחדש. אלו, כידוע, מטבעם של מיזמי התחדשות עירונית , מצריכות שלל אומדנים ותחזיות: "במציאות הלא-ודאית הקיימת כיום בשוק הנדל"ן, קשה מאוד לצפות את שווי הדירות בסיום הפרויקט, או אפילו את שווי שירותי הבנייה. מדובר בעניין לא פשוט כלל, הכרוך בסיכונים משמעותיים לשני הצדדים".

העניין מסתבך ונעשה מורכב עוד יותר באותם במקרים שבהם מלכתחילה הדייר מקבל תוספת שטח העולה על תקרת הפטור הקבוע בחוק. לשם המחשה, מציע עו"ד קלדרון לחזור לדוגמא דלעיל: בעלים של דירה בשטח של 120 מ"ר, בפרויקט תמ"א הריסה ובנייה; כלל הדיירים בפרויקט זכאים, נניח, לתוספת שטח של 40 מ"ר, כלומר מדובר בתוספת של 15 מ"ר מעבר לתקרת הפטור. זאת כאשר נניח שהמסים, לפי תנאי ההסכם, מושתים על היזם.

"במקרה זה", אומר קלדרון, "הדייר זכאי לדירה בשטח160  מ"ר (40 + 120). במצב דברים זה, עשוי הדייר לבוא ליזם ולומר לו כי הגם שהוא, הבעלים, צריך לשאת בחבות המסים בשל קבלת שתי דירות מגורים 'קטנות', הרי שהיזם צריך לשלם את חלקו במס – בגובה החבות שממילא היתה חלה עליו (היזם) אילו הוא, הבעלים, היה בוחר לקבל דירת מגורים אחת בלבד, ששטחה בכל מקרה חורג מתקרת הפטור.

"כלומר, לפי טענת הדייר, עליו לשאת רק ב'הפרש המיסים' שנוצר. הסדר כזה מצריך לאמוד, עוד בטרם נחתם הסכם התמ"א, את אותו הפרש, וזאת בתנאי אי-ודאות גדולים למדי כפי שהסברתי לעיל".

איך בכל זאת ניתן להתגבר על חוסר הוודאות הזה?

"לא אחת הצדדים מסכמים ביניהם כי חבות המס הנוספת של הבעלים, בשל בחירתו לקבל שתי מגורים חדשות, תשולם בדרך של הקטנת שטח אחת הדירות, בדרך כלל הדירה הגדולה מבין השתיים, כנגד תשלום המס על ידי היזם במקום על ידי הדייר. אלא שכאן נוספת עוד מורכבות, של קביעת שווי מ"ר בדירה החדשה שתיבנה, לצורך קביעת יחס קיזוז המטרים.

"כן עולה השאלה מי יאמוד את סכום המס הזה, ומה ייעשה במקרה שבו אומדן המס יתברר בדיעבד כשונה מהמס בפועל. לא אחת חבות המס בפועל מתבררת בשלב מתקדם יחסית בפרויקט, כשכבר לא ניתן לשנות את גודל הדירות שאמורות להינתן לבעלים.

"לפי הנוהג כיום, לפחות במשרדנו, יועץ המס של החברה היזמית הוא זה שעורך את האומדן האמור, תוך שיתוף הבעלים ובאי כוחו באופן החישוב ובדרך בה הגיע למסקנתו".

ככל שחלות חבויות במס, מי מהצדדים אמור לטעמך לשאת בהן?

"לדעתי, ככלל מעשי, ראוי שהתשובה תיגזר ממענה לשאלה מי מהצדדים – היזם או הדייר – הוא שבחר באפשרות של קבלת שתי דירות במקום אחת. כך, אם בשל אילוצי תכנון כאלה ואחרים נבצר מהיזם לתת לדייר את הדירה האחת החדשה והגדולה, שמגיעה לו, ומשכך הוא, היזם, נאלץ לפצל את התמורה לשתי דירות, היזם הוא זה שככלל אמור לשאת לפחות בחלק הארי של חבות המס הנוספת שתיווצר".

נשמע נושא מורכב מאוד. מה אתה ממליץ לבעלי נכסים שניגשים לפרויקט הריסה ובנייה?

"זה לא רק נושא מורכב להבנה, אלא בעל משמעויות כלכליות מאוד גדולות. האופן בו מתמודדים עם סוגיית פיצול התמורה לשתי דירות והפן המיסויי שלה עשוי להתבטא ברווח או הפסד של מאות אלפי שקלים לכל דייר מבחינת היזם. כמובן שברוב המכריע של המקרים, מדובר בשאלה משמעותית לא פחות עבור בעל הדירה שהונו ומשאביו, באופן טבעי, מוגבלים יותר, והוא חפץ לקבל תמורת דירת המגורים שבידיו  את התמורה המיטבית, ולא להכניס את היד לכיסו ככל שניתן.

"לכן בכל מקרה בו בעל דירה בפרויקט של תמ"א 38 הריסה ובנייה (או פינוי-בינוי) מבקש לקבל בתמורה לדירת המגורים שברשותו שתי דירות מגורים, אני ממליץ לו להיעזר ביועץ מס מקצועי. רצוי לפנות לייעוץ מס כזה עוד בטרם החליטו הוא והיזם לכלול הוראה כזו, על פרטיה ותנאיה, במסגרת ההסכם ביניהם".

*האמור לעיל מהווה מידע כללי בלבד ואין בו משום ייעוץ ו/או חוות דעת

לפרטים נוספים >>